涂龙力:再议《税收征管法》的修订(三)----学习《税收征收管法律制度比较研究》

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税收征管基本程序是税收征管重要的基本流程环节。 2012年总局全国征管会上提出的“进一步深化税收征管改革方案”中将申报缴税、纳税评估、税务稽查、强制征收、法律救济定性为税收征管基本程序。其中纳税评估是核心。 国务院法制办征求意见稿由申报纳税、税额确认、税款追征、税务检查、争议处理为基本程序,税额确认为中心。

  • 申报纳税程序
  • 人大预工委《研究》
  1. 国外相关规定。第一、坚持法定,在规范税收征管程序法中明确规定纳税申报的基本要素。包括主体与时限、形式与方式、更正(修正)申报和接受申报的主体、信息保密制度等。第二、加强程序法律规定与单行税法在申报的衘接。包括程序法引用单行税法的规定,如日本国税通则法;程序法中对有关税种申报作出规定且引用其条文,如美国《国内收入法典》。
  2. 中国相关规定。2015年国务院意见稿单设一章,细化委托代征内容、增加了修正申报、简易申报、简征征期等规定。其他单行税法也有相关规定。比如2018年修订个人所得税法时,增加了识别号规定、明确依法办理申报情形、综合所得办理汇算清缴具体规定、经营所得预缴和汇算清缴规定等。
  3. 相关建议。一是细化修正申报内容。明确条件、时限和程序,明确保密义务。二是完善立法、保障改革。修法时明确主体、时限、形式、内容,增强可操作性。三是统筹考虑单行法与行政法规中提出具体要求。四是加强信息化建设。
  • 新电局对传统申报纳税程序的影响

新电局是以构建纳税人为中心的场景化办税为目标,以业务数字化为基础,以智能化改造为支撑的数智化现代化税务局,是新时代税收治理的新模式。新电局的发展趋势要求是基本实现信息系统自动提取数据、自动计算税额、自动预填申报,纳税人缴费人确认或补正后即可线上提交。

新电局五大典型场景之一是综合申报场景。其特点:一是从事项”条线化“ 向 关联事项“一揽子办理”转变,所有申报税种合理组合,一个入口一次快速办结。二是从表单”同质化“ 向 栏目“个性化”转变,多个税种公共要素融合统一采集,按照纳税人标签特征、历史办理情况动态组合采集表单。三是从填报 ”手工化“ 向税额”确认式“转变,基于税务采集数据自动生成税额信息,按需补录,确认后直接报送。

四是从全程 ”信息不对称“ 向 ”数据可视化“ 转变,一次反馈所有申报结果,事后关联事项即时提醒;预约税款缴纳,支撑纳税人合理分配资金,减少登录电局频次,等。

   新电局条件下申报纳税程序特点将冲击传统申报纳税,这对修改征管法提出了新的要求。

  • 税额确认程序

依法确定和督促履行纳税义务是税收征管的核心业务之一,是申报纳税的后续程序。多数市场经济国家称为税额评定亦称为税额确认,我国曾用纳税评估这一用语。2015年意见稿增加了税额确认内容。

(一)人大预工委《研究》

1、国外相关规定。一是坚持法定原则,确定税额评定内容。包括,明确评定的主体、范围;明确不同种类税额评定包括不同的评定时间与方式(如紧急避险式、修正式等);明确评定时限分争议处理。二是优化税务机关机构设置。如德国设评定、执行、复议应诉、捡查等部门。美国设服务执行、运行支持等部门。三是大力加强征管信息化建设,提高评定效率。包括建立统一征管信息系统,确定纳税人识别编号,广泛采用信息化手段评定。

2、我国相关规定。2015年意见稿专没税额确认一章十一条内容,包括税务机关的职责,确认的一般情形和特别情形,明确再次确认情形,规定了时间期限,规定了依据数据信息的责任分配等。

3、相关建议。一是明确税额确认的定义与方式。定义为税务机关对纳税申报和税款缴纳的真实性与合法性进行分析审核,对申报不适当或未申报等情形,依法对应纳税额作出确认或调整的税收征管行为。二是规定税额评定的种类和时限。如货劳为1年,所得与财产为3年,漏税为5年,逃税为10年。三是规定税额确认通知书和异议处理程序。四是完善税收征管机构设置。四是推进征管信息化建设。

(二)新电局对税额确认程序的影响

税总纳服函〔2023〕72号规定,依托税收大数据和智能算税规则,结合纳税人缴费人标签特征,在长三角区域、成渝双城经济圈的上海、四川、重庆3个省市上线“确认式申报”场景,对经营业务相对简单的纳税人缴费人提供“确认式申报”服务,通过数据智能预填服务,进一步压缩纳税人缴费人税费申报办理时长。

新电局简易“确认式申报”场景是为简单业务的纳税人提供简易确认时的申报的服务。系统结合纳税人的特征,利用智能算法的规则,实现系统自动提取数据,自动提交是一个自动生成要素化的保单。请纳税人确认后,完成简易式的申报。目前设计已实现了增值税、消费税以及附加印花税、企业所得税、工会经费、文化事业事业建设费等税费种的一次性确认申报。能够大幅缩短纳税人申报办税的一个时间。个体工商户也可以享受简易确认申报。但是主要服务的是单位纳税人,小规模纳税人提供这种简易确认申报的服务。

新电局条件下税额确认程序特别是确认式申报将影响税额确认程序,这对修改征管法同样提出了新的要求。

  • 税款追征程序

税款追征程序是2015年国务院征求意见稿新设且单列一章的内容。税款追征程序是纳税人未按照规定期限缴纳税款,扣缴义务人未按照规定期限解缴税款,税务机关责令其限期缴纳或者解缴的征管活动,是申报申报的后续环节但不是必经环节。

人大预工委《研究》一书未设专章讨论,但在第八章关于税收行政强制的比较研究中体现了税款追征的立法内容。

  • 人大预工委《研究》

1、国外相关规定。一是依法规范税收强制,保障国家利益。美德日在《国内收入法典》《税法通则》《国税征收法》中均有明确规定。二是依法规范税收强制的实施,注重保护纳税人知情权、陈述权和申辩权。三是明确细化免于行政强制及执行的财产范围,注重保护自然人纳税人的基本权利。

2、我国相关规定。2015年意见稿专没税款追征单列一章(58--87条)。对追征的程序与时效、处理的原则等问题作出规定。比如,确认时效正常的5年,立案查处的15年等,同时还规定了扣押、担保、保全、强制、司法协助、赔偿、限行、限登记、优先权、抵押、清算、连带责任等程序。

3、相关建议。《研究》在分析了《税收征管法》与《行政强制法》的四大主要差异基础上提出以下具体建议:一是遵循适当原则修改征管法。二是完善具体规定。包括统一概念表述;修改完善有关措施规定,比如告知、适用范围、权利保护等。三是坚持国家税收利益与纳税人权利相平衡原则。包括明确规定免于税收行政强制和强制执行中的财产种类与范围,明确细化强制执行财产时的程序规定,对不从事生产经营自然人纳税人设定的时间安排等等。

(二)两办《意见》

(八)严格规范税务执法行为。坚持依法依规征税收费,做到应收尽收。同时,坚决防止税收工作进行不当行政干预等行为。全面落实行政执法公示、执法全过程记录、重大执法决定法制审核制度,推进执法信息网上录入、执法程序网上流转、执法活动网上监督、执法结果网上查询,2023年基本建成税务执法质量智能控制体系。不断完善税务执法及税费服务相关工作规范,持续健全行政处罚裁量基准制度。

(九)不断提升税务执法精确度。创新行政执法方式,有效运用说服教育、约谈警示等非强制性执法方式,让执法既有力度又有温度,做到宽严相济、法理相融。

(十)加强税务执法区域协同。推进区域间税务执法标准统一,实现执法信息互通、执法结果互认,更好服务国家区域协调发展战略。2025年基本实现全国通办。

(十一)强化税务执法内部控制和监督。2022年基本构建起全面覆盖、全程防控、全员有责的税务执法风险信息化内控监督体系,将税务执法风险防范措施嵌入信息系统,实现事前预警、事中阻断、事后追责。强化内外部审计监督和重大税务违法案件“一案双查”,不断完善对税务执法行为的常态化、精准化、机制化监督。

国家税务总局在落实两办《意见》第29、30、31、34等项措施中充分体现了税款追征的立法意图。

  • 税务检查程序
  • 人大预工委《研究》

1、国外相关规定。一是明确规定税务捡查的含义和实施主体。性质:税收行政执法行为;有的国家赋予违法行为调查和涉嫌犯罪行为调查权。不同检查内容配合不同主体。二是明确规定税务检查的范围和协助义务;明确寸金查时间、地点、时限和次数;捡查结果报告内容及相关衔接程序等。

2、我国捡查的主要内容及主要问题。主要内容包括七个方面(详见征管法及实施细则),其中稽查局专司逃避欠骗抗案件。主要问题:一是主体职责有得规范;二是自然人纳税人和法人纳税人措施未区分;三是缺失程序性规定。

3、相关建议。一是明确捡查对象和实施的前提条件;二是明确不同种类捡查的适用范围;三是明确捡查主体职责;四是明确告知程序和时限与次数;五是明确结果运用及与其他征管采访的衔接。

(二)两办《意见》

同上,详见第(八)(九)(十)(十一)项举措。

(三)总局落实两办《意见》

1、坚决防止粗放式、选择性、“一刀切”执法。修订《税务稽查工作规程》上升为部门规章.各地依托大数据以“信用+风险”为基础,对中高风险纳税人实施精准执法。

2、准确把握一般涉税违法与涉税犯罪的界限,做到依法处置、罚当其责。加强与两高、公安沟通,完善一般涉税违法与涉税犯罪的标准界限。

3、在税务执法领域研究推广“首违不罚”清单制度。推行全国统一的首违不罚清单、拓展不罚事项.

(四)智慧稽查五大举措

金税四期建设中, 总局稽查局推出一体式防控的五大五大举措:

     

 一是创设稽查快报,更加便捷个性化。 二是差异化推送。三是升级选案系统。四是完善内控机制,优化质效评价。 五、贯通指挥体系。

  • 争议处理程序
  • 人大预工委《研究》

1、国外相关规定。一是建立行政复议和行政诉讼为主干的多元化税收争议解决机制。大致三类:一以税务内审为主;二是司法机关审查;三是第三方处理。二是争议优先在税务内部解决。有的还设置“行政解决前置”或“行政复议前置”程序。三是注重纳税人权利保护。比如行政审查和司法诉讼保护,司法为最终解决角色。

2、中国相关制度。除《税收征管法》外,还有《行政复议法》《行政诉讼法》《国家赔偿法》及最高院司法解释等。总局《税收行政复议规则》修改案等。征管法修改争议处理程序时一个较大争议问题是现行征管法第八十八条关于纳税争议的“两个前置”门槛即清税或担保前置和诉讼的复议前置。两个前置立法依据一是国家税收安全;二是防止“滥诉”。讨论中争议较大,此不展开论述。2015年1月国务院修订案将原法一条扩充到一章,核心规定是:一是取消清税前置,发挥复议主渠道作用,复议维持原决定的,纳税人应当支付税收利息。二是涉及税款的税收争议实行复议前置。三是行政诉讼前实行纳税前置。

3、相关建议。一是进一步保护纳税人权利。明确税务机关义务、依法颁布权利义务公告法制化.二是充分发挥税务机关的主渠道作用。提高复议机构的独立性和人员专业性,设立隶属总局的复议机构等。三是修改和完善两个前置制度。当前对纳税前置意见大呼声一致,对复议前置仍有争议,意见方案不一。(不展开讨论)四是构建多元化争议处理机制,实现征纳双方和谐共羸。五是加强各种争议解决处理机制的有效衔接。

点评:

法律服务于经济,经济秩序依赖于法律维持。良法善治。何为良法?能为当下经济保驾护航则为良法。当前我国经济正处于重大调整的复苏阶段,市场主体正处于历史上最困难的发展阶段。税收良法则应当是能为当前经济运行保驾护航的法律,能维护公平正义的法律。站在这个视角,愚以为关于“两个前置”的修改与完善应当有个结论:即结构性修改→既要维权、又要维财,忌一刀切!

(二)两办《意见》

第(十七)项维护纳税人缴费人合法权益。完善纳税人缴费人权利

救济和税费争议解决机制,畅通诉求有效收集、快速响应和及时反馈渠道。

(三)总局落实《意见》

   总局、省局制定完善纳税人缴费人权利救济和税费争议解决机制的措施办法,各地税务机关探索建立由税务部门主导,纳税人、税收志愿者、涉税专业服务机构共同参与的诉求有效收集、快速响应和及时反馈渠道。

点评:

当前,各地税务机关正利用学习“枫桥经验”机会将其运用到解决税费争议当中。比如广东省各地税务机关将“发动和依靠群众,坚持矛盾不上交,就地解决”的“枫桥经验”运用到解决税费争议当中,佛山市南海区税务局公职律师涉税争议咨询调解中心、税务行政调解工作室揭牌成立,这是多元化解税费争议的一种创新尝试;陕西省税务局着力打造“矛盾不上交、服务不缺位、征纳更和谐”的涉税费争议化解新“枫”景;安微税务局开展打造“枫桥式”税务分局,建立“蓝黄红”三色税费争议化解机制,等等。

总局要求各地税务机关探索建立由税务部门主导,纳税人、涉税专业服务机构共同参与的纳税人缴费人权利救济和税费争议解决机制,“枫桥经验”再现税务救济和争议处理领域,无疑

给涉税专业服务机构提供了拓展业务的极大机遇,同时也为税务机关规避执法风险提供了新的路径。

(未完待续)

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