陈征:国家征税的宪法界限——以公民私有财产权为视角

选择字号:   本文共阅读 867 次 更新时间:2014-07-31 11:11:20

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陈征  
权利与义务一体性理论与西方国家相关理论并不存在本质分歧。

   [4] 关于国家从事经济活动对私营企业家职业自由权和私有财产权的限制详见前引2,陈征文。国家若通过贷款方式满足财政需求,则会涉及未来纳税人的利益。由于无论是涉及的群体还是对其私有财产权的限制强度均无法确定,因此存在权利保护真空,这就要求国家通过贷款履行公共任务只能是例外情况。

   [5] 征税是将私人资产转化为国有资产的活动,我国国有企业纳税这类实际上并未发生产权变化的行为不构成真正意义上的纳税行为。

   [6] Vgl. Hans Herbert von Arnim, Besteuerung und Eigentum, VVDStRL 39 (1981), S. 337f.

   [7] Hans Herbert von Arnim, Besteuerung und Eigentum, VVDStRL 39 (1981), S. 337f.

   [8] Hans Herbert von Arnim, Besteuerung und Eigentum, VVDStRL 39 (1981), S. 337f.

   [9] 张翔:《财产权的社会义务》,《中国社会科学》2012年第9期。

   [10] 针对征税目的将税收进行划分并不意味着某一特定税种专门用于完成某一特定国家任务。若不考虑少量“目的税”,原则上特定税种的税收并不与具体国家任务挂钩,全部税收统一用于完成全部国家任务(见下文)。

   [11] Vgl. Hans Herbert von Arnim, Besteuerung und Eigentum, VVDStRL 39 (1981), S. 339f.。类似的税收分类方法还可参见吕忠梅、陈虹:《经济法原论》,法律出版社2008年版,第509页。

   [12] 在引导税构成对私有财产权的限制问题上会遇到一个特殊问题。举例来讲,上面提到的生态税可能构成对私有财产权的限制,但还可能构成对企业家职业自由权的限制,因为一般来讲,像改为使用更为环保的技术设备不仅无法促进私营企业增加经营成果,反而可能会增加企业成本,而使用何种设备和技术完全属于私营企业家职业自由范畴。但引导税最终只可能对私有财产权或其他自由权二者之一构成限制,不可能产生基本权利的竞合,因为基本权利主体如果最终选择接受引导的目的行为,则不必承受税负并容忍私有财产权遭受限制,而若最终选择承受税负,则可以拒绝引导的目的行为,充分行使个人相应的自由。

   [13] 参见前引11,吕忠梅、陈虹书:《经济法原论》,法律出版社2008年版,第508页;刘剑文、熊伟:《财政税收法》,法律出版社2009年第5版,第313页。狭义的财产税一般仅指财产保有税,广义的财产税还包括财产转让税和财产收益税,参见刘隆亨主编:《财产税法》,北京大学出版社2006年版,第33页及以下。由于财产转让税和财产收益税在很多情况下呈现出与流转税和所得税相似的特征,不便于区分讨论,因此下文所指的财产税主要是狭义财产税,仅在必要时对遗产税和赠与税这两种财产无偿转让税进行分析。

   [14] 参见前引11,吕忠梅、陈虹书,第508页;上注:刘剑文、熊伟书,第259页。

   [15] 参见前引11,吕忠梅、陈虹书,第508页;前引13,刘剑文、熊伟书,第206页。

   [16] 本文并不讨论累进税制的问题,因为累进税制更多涉及平等权,而从自由权视角探索国家征税的宪法界限只涉及国家与公民二者之间的关系,只要审查国家给某一具体纳税人施加的税负是否符合宪法即可。

   [17] 人的尊严在我国的宪法依据是“人权条款”和具体基本权利规范体系,人的尊严是人权存在的基础,是各项基本权利的正当性基础,是我国宪法中的不成文规范。参见李海平:《宪法上人的尊严的规范分析》,《当代法学》2011年第6期。

   [18] 参见前引2,陈征文。

   [19] 当然,保障纳税人的私有财产权不得导致纳税人可以左右国家财政任务,使代议机关成为宪法执行机关。但这只意味着我们需要在审查强度上做文章,而非审查标准。在对税法进行违宪审查时,一般应采用中等强度的审查方式。

   [20] Vgl. Josef Isensee, Steuerstaat und Staatsform, in; R. St?dter/W. Thieme (Hrsg.), Beitr?ge zum deutschen und europ?ischen Verfassungs-, Verwaltungs- und Wirtschaftsrecht, Festschrift für Hans Peter Ipsen zum siebzigsten Geburtstag, Tuebingen 1977, S. 423; Paul Kirchhof, Besteuerung und Eigentum, VVDStRL 39 (1981), S. 250.

   [21] Vgl. Hans Herbert von Arnim, Besteuerung und Eigentum, VVDStRL 39 (1981), S. 314.

   [22] 公共任务可以被分为六个等级,公共任务的不同等级决定了国家参与强度的不同。详见陈征:《公共任务与国家任务》,《学术交流》2010年第4期。

   [23] 在我国,很多学者将提高民生支出在整个财政支出结构中所占比例的行为称为“民生财政”。参见陈治:《论我国构建民生财政的法制保障》,《当代法学》2011年第4期。

   [24] 但这并不否认公民依法获得的给付属于私有财产权的保护范围。

   [25] 若财产税、所得税和流转税过高,导致纳税人无法承受,则征税会转化为对拥有财产、劳动、投资、消费等自由权的限制。

   [26] 有德国学者建议狭义比例原则应要求最不紧要的财政任务与最重的税负之间不得显失均衡。参见Hans Herbert von Arnim, Besteuerung und Eigentum, VVDStRL 39 (1981), S. 359。这等于要求每一项国家任务都必须与最重税负之间成比例。

   [27] 主要承担再分配功能的那部分财产税适用于上文针对再分配税的讨论,但除了具有较大特殊性的遗产税和赠与税,此处的讨论在很大程度上也适用于衡量首要发挥再分配作用的财产税对私有财产权的限制强度。

   [28] Vgl. Paul Kirchhof, Die Steuer als Ausdruck der Staatsverfassung, in: E. Fran?en (Hrsg.), Bürger-Richter-Staat, Festschrift für Horst Sendler, Pr?sident des Bundesverwaltungsgerichts, zum Abschied aus seinem Amt, Muenchen 1991, S. 72.

   [29] Vgl. BVerfGE 50, 290 (340f.); 53, 257 (292); 100, 226 (241).

   [30] 前四点在很大程度上受到易继明、周琼撰写的《论具有人格利益的财产》(载《法学研究》2008年第1期)一文的启发,该文主要分析的是财产中的人格利益问题。

   [31] Vgl. BVerfGE 93, 149, (152 ff.).

   [32] 参见徐蓉:《所得税征税客体研究》,法律出版社2010年版,第109页及以下。

   [33] 参见上注,徐蓉书,第110页及以下。一个人往往有着固定的劳动年限,而投资却不受年龄的限制。还可参见陈丹:《论税收正义——基于宪法学角度的省察》,法律出版社2010年版,第96页。但为了促进经济发展和解决失业问题,当前一些西方国家开始逐步放弃这一立场,甚至出现对投资所得的征税力度比劳动所得还要小的现象。

   [34] 由于我国当前相当一部分消费税属于引导税,因此此处只讨论非引导性流转税,但此处的讨论在一定程度上也适用于衡量消费税对私有财产权或相应自由权的限制强度。

   [35] 当然我们也不得忽视上文单项考量的重要性。虽然纳税人最关心的是其承受的全部税负,但如果仅审查总税负是否正当,立法者的裁量空间会大范围扩展,私有财产权的保障效力在某种意义上将极大减弱。税法通常确定了一个个具体的征税对象,征税对象和过程的多样性意味着立法者要考虑到纳税人实际承受的每一单项税负的正当性。如果某一单项税负超越了宪法界限,即使其他各项税负很轻,整体税负十分合理,也无法改变单项税负违宪的事实。

   [36] 当然无法否认,审查纳税人的全部税负并非易事,因为宪法审查的对象通常只是某一具体法律规范,而不是一系列法律规范共同作用的整体效果。如果若干合宪的法律规范共同作用带来的整体效果违宪,是否认定全部法律规范违宪?答案当然是否定的,但为了避免总税负超越宪法界限,在必要时可以通过立法减免纳税人的最后一项税负甚至规定征税额度的最高上限。参见Dirk Ehlers, Eigentumsschutz, Sozialbindung und Enteignung bei der Nutzung von Boden und Umwelt, VVDStRL 51 (1992), S. 211ff.

   [37] 参见韩大元、冯家亮:《中国宪法文本中纳税义务条款的规范分析》,《兰州大学学报》2008年第6期。

   [38] Vgl. BVerfGE 93, 121 (142); Hans-Jürgen Papier, Steuern und Abgaben, KritV 1987, S. 148, Fn. 35; Peter Selmer, Finanzordnung und Grundgesetz, A?R 1976, S. 437f.

   陈征,北京师范大学法学院副教授。

   来源:《清华法学》2014年第3期

  

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本文责编:川先生
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